Аудит применения ПБУ 18/02

Практический аудит / Аудит применения ПБУ 18/02

Страница 4

По окончании проверки формирования постоянных разниц аудитор проверяет правильность формирования временных разниц, т.е. сумм, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды (п. 8 ПБУ 18/02). Разделяют вычитаемые и налогооблагаемые «временные разницы».

Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, а доходы — позже, чем в налоговом учете.

Такие ситуации могут возникать, в частности, если:

— сумма начисленных расходов (например, амортизационных отчислений) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;

— убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее;

— в текущем году произошла переплата налога на прибыль и его засчитывают в счет будущих платежей;

— способы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различаются;

— способы списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете различаются.

Такие ВВР приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах. Аудитор должен проверить, правильно ли формируется отложенный налоговый актив (ОНА), т.е. произведение вычитаемой временной разницы, умноженной на ставку налога на прибыль.

Временные разницы учитываются на счете 09 «Отложенный налоговый актив» в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», и организация должна признавать ОНА в том отчетном периоде, когда возникают ВВР, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли. Далее по мере уменьшения или полного погашения ВВР сумма ОНА будет уменьшаться или полностью погашаться.

Аудитор должен проверить правильность следующей записи в регистрах бухгалтерского учета, а именно по дебету счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы», и установить, уменьшены (списаны) ли суммы ОНА, приходящиеся на ВВР.

Допустим, что объект, по которому образуется ОНА, может выбывать в связи с его продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей иному собственнику. Если налог на прибыль будущих отчетных периодов уже не может быть уменьшен на сумму ОНА, то по данному объекту должна быть произведена запись:

Дебет 99 «Прибыли и убытки» — Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» — списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием объекта, по которому он был начислен.

Далее необходимо приступить к проверке правильности формирования налогооблагаемых временных разниц (НВР), которые возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы — раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской. Однако в следующих периодах ситуация может измениться и бухгалтерская прибыль может стать меньше налоговой.

НВР могут возникать, например, если сумма начисленных расходов в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом. НВР определяются так же, как и вычитаемые, но имеют противоположный знак.

Произведение НВР на ставку налога на прибыль называется отложенным налоговым обязательством (ОНО).

Аудитор должен проверить правильность формирования следующих записей в регистрах бухгалтерского учета:

• Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» — Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства» — отражено отложенное налоговое обязательство, уменьшающее величину условного расхода (дохода) отчетного периода;